[7] 具体地说, 在应付帐款情形下, 仅涉及将来应付债务面值(或本金, 原值); 在计息债券或者其他有利息的情形下, 还应加上将来应付利息. 参见中华人民共和国财政部制定,
企业会计准则1999, 北京: 经济科学出版社, 1999年第1版，页208.
[8] 根据财政部的解释，剔除折现因素主要是因为它与我国目前的市场环境尚不兼容，复利未成为主要的时间价值指标，经济分析很少考虑折现因素，会计人员的素质也不适应折现反映的要求。参见上注，页227-228。
[9] 案例来源:《
企业会计准则--债务重组》指南例4， 同上注, 页384。
[10] 采用股权公允价值入帐并确认损益的会计上的理由可以归纳为以下几点: 一是以重组债务的帐面价值而非公允价值入帐, 没有反映这项交易的经济意义; 其二, 以帐面价值入帐无法单独确认重组收益, 致使这项有价值的信息无法得到反映; 其三, 如果以重组债务的帐面价值入帐, 与一般股票发行的核算原则就不一致了, 而二者的本质是一样的; 其四, 债务转为资本实际上也可以看作是两项交易, 即债务人首先偿还债务, 债权人获得现金或其它资产, 然后又将这些获得的资产投给债务人作为长期投资。参见上注, 页233-234.
[11] 日前, 中国信达资产管理公司在承接了中国建设银行对郑州百文股份有限公司的债权后, 拒绝转股而向法院申请郑百文破产, 给我们的疑问提供了一个旁证。 一般认为, 债权人之所以同意与债务人进行债务重组, 其原因主要有两个: 一是最大限度的回收债权, 二是为缓解债务人暂时的财务困难, 避免由于采取立即的求偿措施, 致使债权上的更大损失. 同上注, 页228. 前者通常表现为债权人接受现金或实物清偿, 或者则可能体现为修改债务条件或者进行债转股。但是, 不论采取哪种方式, 债权人都需要对其利益得失有一个清晰的估价, 并在此基础上接受一个合理的让步, 而不会 “不计得失”。
[12] 见《
企业会计准则--债务重组》第3项关于债务重组的定义.
[13] 见注10所引述的第一与第二项理由。
[14] 见注10所引述的第三项理由。
[15] 如美国法律界对于《财务会计准则第15号--债务人和债权人对困难债务重组会计处理》的反应. 对于非会计专业人士或者公众而言, 会计上确认陷入财务困境的债务人实现了一项 “收益”, 简直是一件匪夷所思的事情。参见Ted J. Fiflis, Homer Kripke, Paul M. Foster, Accounting for Business Lawyer: teaching materials, 2nded. St. Paul, Minn.: West, 1977年第2版， 页303。
[16] 这正是美国70年代房地产融资债务危机的情形。因此, 美国财务会计准则委员会1975年的《困难银行债务重组》 的征求意见稿中, 主张在债权人就抵押债权进行让步的情形下, 债务人同时减少其资产(抵押品)与负债(抵押债务)的帐面价值, 不确认重组损益。同上注, 页303。
[17] 我国债务重组准则的制订过程中, 对于债权转股权下股权的会计计量存在着三种意见, 一是以股权的公允价值入帐并确认损益; 二是以股权的公允价值入帐, 但债务人不确认重组损益, 而是将股权的公允价值与重组债务的帐面价值之间的差额确认为所有者权益; 三是主张将债权的帐面价值直接作为所有者权益加以反映, 既不以股权的公允价值作为入帐标准, 也不确认重组损益. 财政部最终采纳了第一种意见, 理由见前注10。
[18] 现代财务会计的一个发展趋势就是从对 “收益”的陈报转向对 “原始信息” 的披露. 这一转变有多方面的原因, 其中, 对收益确认主观性缺陷的认识是一个关键的因素。参见Beaver, William H, financial reporting: an accounting revolution. 3rd ed. Prentice Hall International, Inc，1998。
[19] 应该说, 股权作为会计反映的对象深深地打上了法律的烙印。
公司法所实行的注册资本制度要求公司的所有者权益成为对债权人利益的有效保障, 因此, 公司财务报表中反映的所有者权益必须与公司实际用来承担责任的净资产数额相一致。所有者权益由出资人投入与累积盈余两大部分组成. 如果说, 累积盈余由于利润数字受制于会计政策的选择而不能达到法律所期望的 “真实性” 的程度, 出资人投入部分则完全可以克服这个缺陷, 因为股东所投入资产的价值成为股权计量的客观尺度。因此, 对应于
公司法所确立的 “公司不得折价发行股份” 的基本要求, 会计实务中则形成了实际成本计量的基本原则。不论是股票发行时会计处理还是债转股的会计处理, 都受到
公司法这一基本原则的影响。
